BEPS и правила КИК в Украине: как отразится на бизнесе

Поддерживая глобальный тренд на повышение прозрачности и борьбу со злоупотреблениями в налоговой сфере, Украина окончательно утвердила собственный пакет анти BEPS мероприятий, известный в бизнес-кругах как “налоговый законопроект 1210”. Закон уже действует с 23 мая 2020 года, но отдельные мероприятия, такие как Правила КИК заработают позже.

Правила КИК (Контролируемых иностранных компаний)

16 января 2020 г. Верховная Рада Украины проголосовала проект Закона № 1210 (далее – “Закон“), поставивший точку во многолетних дискуссиях вокруг направления движения налоговой реформы в Украине. Выбор был сделан в пользу выполнения плана BEPS, деошфоризации и повышения уровня налоговой прозрачности. Закон был подписан Президентом Украины и частично вступил в силу.

Международная налоговая оптимизация

Впрочем, наиболее фундаментальные изменения будут набирать силу в несколько этапов, завершающим из которых станет 1 января 2021 г. Ниже мы опишем одно из самых интересных изменений для украинских налогоплательщиков, а именно, правила контролируемых иностранных компаний (далее – “КИК“).

Что такое правила КИК?

Правила КИК – это эффективный механизм, который позволяет государствам облагать прибыль иностранных компаний (включая партнерства и трасты), которые контролируются их резидентами. Впервые правила КИК появились в США во второй половине XX века. Сегодня подобные правила используют более 40 стран мира.

Зачем нужны правила КИК в Украине?

Рассмотрим эти правила на примере Андрея. Андрей постоянно проживает и работает в Украине. Это означает, что именно в Украине он должен платить налоги со своего дохода (в том числе и с дохода, полученного за рубежом).

У Андрея есть недвижимость в Монако и акции иностранных корпораций. Они приносят ему около 2 млн. евро прибыли ежегодно. Хотя Андрей является настоящим их собственником, он решил формально передать их своей компании на Британских Виргинских Островах (БВО). Компания не имеет никакого персонала и ресурсов, а Андрей, как и раньше, имеет полный контроль над всеми активами и прибылью.

В то же время, с налоговой и юридической точки зрения, такие доходы получает не Андрей, а его компания на БВО. Поэтому сейчас Украина не облагает их до момента выплаты доходов в его пользу. Компания в этом случае выполняет функции собственника только “на бумаге” и служит искусственным барьером между иностранными доходами и Андреем.

Подобное “искусственное” структурирование позволяет Андрею получать прибыль, не платя налогов в Украине до момента формального распределения средств в его пользу (например, в форме дивидендов). Такое распределение может не состояться вообще или же произойти после выхода Андрея с резидентства Украины (например, после переезда на постоянное жительство за границу), что позволит ему полностью избежать украинского налогообложения. Кстати, Андрей и его компания также не платят налоги на БВО, ведь там фактически отсутствует корпоративный налог.

Именно для налогообложения подобных структур вводятся правила КИК. Они позволяют “игнорировать” отдельный налоговый статус иностранной компании и автоматически включать ее прибыль в доход “контролера” (Андрея). Так достигается результат, при котором 2 млн. евро прибыли иностранной компании автоматически считаются доходом Андрея, с которого он уплатит налоги в Украине (независимо от того, были ли они ему выплачены).

Что будет считаться КИК в Украине?

Для того, чтобы понять, как будут работать правила КИК, нужно сначала определить, что может считаться КИК. Для целей украинского налогообложения, КИК может признаваться как иностранное юридическое лицо (то есть обычная компания), так и иностранное образование без статуса юридического лица (например, траст или партнерство). Для этого они должны находиться “под контролем” резидента Украины (юридического или физического лица).

Контроль резидента Украины над иностранной компанией существует в случае выполнения хотя бы одного из следующих критериев:

• резидент Украины самостоятельно владеет более 50% в КИК; ИЛИ
• резидент Украины владеет более 25% (10% с 2023 г.) в КИК, при условии, что такое владение вместе с другими резидентами Украины составляет не менее 50% (в этом случае не важно, являются ли такие лица связанными); ИЛИ
• резидент Украины отдельно или вместе с другими резидентами Украины, связанными лицами, осуществляет фактический контроль над КИК.

Правила расчета размера “владения” и наличия “контроля” довольно всеохватывающие. Например, достаточным основанием для установления наличия контроля может стать определение резидента Украины в качестве бенефициара иностранной компании при открытии для нее банковского счета.

В целом, если контроль фактически существует (даже если он формально отсутствует или скрытый) – избежать применения правил КИК очень трудно.

Есть ли возможность избежать/уменьшить налогообложение прибыли КИК?

Да, такая возможность существует.

Доходы КИК будут освобождаться от налогообложения в Украине при выполнении хотя бы одного из следующих условий:

• между Украиной и государством КИК есть налоговая конвенция (сейчас таких государств более 70, Грузия входит в их число) И выполняется любое из следующих двух условий: КИК фактически платит налог на прибыль по эффективной ставке не менее 13%; либо доля пассивных доходов КИК (дивиденды, проценты, роялти, доходы от торговли ценными бумагами и т.д.) не превышает 50%; ИЛИ
• общий совокупный доход всех КИК одного резидента Украины не превышает 2 млн. евро в год; ИЛИ
• КИК является публичной компанией, акции (доли) которой торгуются на признанной бирже; ИЛИ
• КИК является классической благотворительной организацией.

Кому выгодно открывать бизнес в Грузии и почему это так популярно в Украине?

Важно. Правила КИК в первую очередь направлены на налогообложение пассивных доходов. Прибыль компаний, которые ведут активную бизнес деятельность не должна облагаться в Украине, если в между Украиной и страной регистрации такой компании есть налоговая конвенция.

Тем не менее, выполнение любого из этих условий не освобождает от подачи декларации и раскрытие информации о КИК в Украине.

Также ожидается, что при выполнении ряда условий, физические лица временно смогут без налоговых последствий избавиться от КИК путем их ликвидации (активы, полученные при ликвидации КИК, могут освобождаться от налогообложения в Украине).

Как будет облагаться прибыль КИК в Украине?

Прибыль КИК будет включаться в налоговую декларацию резидента и, в случае с физическими лицами, будет облагаться по ставке 19,5%, а в случае с юридическими – 18%. Ставка для физических лиц может быть уменьшена до 10,5% в случае распределения прибыли КИК в форме дивидендов.

Доход от КИК будет признаваться пропорционально доли контроля. Так, возвращаясь к нашему примеру, если бы доля Андрея в компании составляла не 100%, а 60% (еще 40% принадлежали иностранному партнеру Андрея), то к своему доходу он включил бы только 60% от 2 млн. евро, то есть 1,2 млн евро.

В случае, если КИК будет платить корпоративный налог за рубежом, ожидается, что суммы такого иностранного налога будут зачисляться против украинского. Поэтому, если бы компания Андрея была зарегистрирована на Кипре и платила там корпоративный налог по ставке 12,5%, в Украине Андрей должен был бы доплатить только разницу между украинским налогом и налогом, уплаченным его компанией на Кипре.

Когда Правила КИК вступят в силу?

Правила КИК вступят в силу с 1 января 2021 г. Сейчас существует неопределенность относительно первого отчетного года, за который будет необходимо отчитываться о КИК.

Откуда налоговые органы будут получать информацию о КИК?

Ожидается, что в скором будущем Украина присоединится к автоматическому обмену налоговой информацией по стандарту CRS (Common Reporting Standard). Это позволит Украине на автоматической основе систематически получать информацию о финансовых счетах иностранных компаний, контролируемых ее резидентами.

Грузия НЕ присоединилась к странам, которые автоматически обмениваются данными КИК (Контролируемых иностранных компаний) по протоколу CRS (Common Reporting Standard)! Открывать бизнес в Грузии.

На сегодня к автоматическому обмену присоединилось уже более 100 государств, в числе которых популярные среди украинцев страны (например, БВО, ОАЭ, Мальта, Кипр). Более того, Закон обязывает украинские банки и финансовые учреждения сообщать налоговым органам информацию о резидентах Украины, которые владеют долей в иностранных компания.

Вряд ли Андрею удастся долго сохранять в тайне прибыль его компании.

Противоречат ли правила КИК налоговым конвенциям?

Налогоплательщики в разных странах пытались оспорить применение правил КИК, опираясь на положения налоговых конвенций. Действительно, такие конвенции запрещают государствам облагать иностранные доходы компаний, не являющиеся их резидентами.

Но с формальной точки зрения, правила КИК облагают доход именно контролирующего лица (в нашем примере Андрея), а не его/ее компании. Поэтому международное сообщество не рассматривает их противоречащими нормам налоговых конвенций.

Налог на репатриацию и налоговые конвенции в Украине

Тест основной цели операции (principle purpose test)

Согласно тесту основной цели операции (principle purpose test), резидент Украины, выплачивающий доход нерезиденту, не сможет применить к такому доходу предусмотренное налоговыми конвенциями освобождение от украинского 15% налога на доходы нерезидента (налог на репатриацию) или его пониженную ставку, если главной или преимущественной целью операции, по которой выплачивается доход, является получение налоговых преимуществ от применения конвенции.

Действует с 23 мая 2020 года

Бенефициарный собственник

Вторым условием, которое проверяется при выплате доходов из Украины и применении льгот по налоговым конвенциям, является наличие у иностранного получателя дохода статуса “бенефициарного собственника” такого дохода, в отличие от номинальных получателей дохода и прочих посредников.

Налоговый адвокат, споры с налоговой

Понятие бенефициарного собственника дохода существенно расширяется. При этом большее значение уделяется так называемому “фактическому присутствию” (substance) получателя дохода в стране его регистрации (наличие квалифицированного персонала, достаточного размера капитала, прочих активов и ресурсов и т.п.), в отличие от компаний-оболочек, у которых нет персонала или активов.

Как улучшение можно рассматривать введение в Украине так называемого прозрачного подхода (“look through” approach), когда доходы из Украины выплачиваются иностранному бенефициарному собственнику не напрямую, а через посредника (номинального получателя). Налоговая конвенция со страной регистрации посредника в этом случае неприменима, вместо этого допускается применение конвенции со страной бенефициарного собственника, хотя последний и не получает платеж из Украины напрямую.

Действует с 23 мая 2020 года.

Конструктивные дивиденды в Украине

Суть новой концепции “конструктивных дивидендов” состоит в том, что, завышая цену, уплачиваемую за товары, работы или услуги связанной иностранной компании или компании из низконалоговой юрисдикции, украинская компания скрыто распределяет свои доходы в пользу таких нерезидентов.

Сумма превышения цены над справедливой ценой, определенной с применением принципа “вытянутой руки”, будет приравниваться к выплате дивидендов и облагаться налогом на репатриацию по ставке 15% или по более низкой ставке, если это предусмотрено налоговой конвенцией со страной получателя дохода.

Такие же налоговые последствия будут иметь операции между украинской компанией и ее иностранным акционером по уменьшению уставного капитала, выкупу корпоративных прав и т.д., если они результируют в уменьшение нераспределенной прибыли такой украинской компании.

Действует с 1 января 2021

Опосредованная продажа украинской недвижимости

Вводится налог на прибыль, полученную нерезидентом от опосредованной продажи украинской недвижимости. Ранее вместо продажи объекта недвижимости в Украине и уплаты налога на прибыль по такой операции, сделки структурировались как продажа акций в иностранной компании, которая прямо или опосредованно владела такой недвижимостью.

Теперь прибыль от такой непрямой продажи недвижимости будет облагаться в Украине, даже если все стороны (продавец, покупатель и сама компания-объект продажи) являются иностранными компаниями.

Налог уплачивается украинским постоянным представительством иностранного продавца акций, а если представительство отсутствует, – то иностранным покупателем акций. Для этого покупатель регистрируется для налоговых целей в Украине и платит налог на репатриацию до осуществления платежа за акции.

Действует с 1 июля 2020

Подоходный Налог

Тест “деловой цели”

Если операция с нерезидентом не имеет деловой (экономической) цели, то расходы украинской компании, понесенные по такой сделке, не будут уменьшать ее налог на прибыль. Отсутствие деловой цели должно доказываться налоговым органом.

Формулировка теста “деловой цели” похожа на тест “основной цели операции” (principle purpose test), описанный выше в контексте налога на репатриацию, и включает элемент “мотива” (неуплата налога является главной целью или одной из главных целей операции) и экономический элемент “вытянутой руки” (плательщик налога не был бы готов купить или продать такие же товары или услуги у несвязанного лица).

Действует с 23 мая 2020 года.

Ужесточены правила тонкой капитализации

Новые правила тонкой капитализации еще более лимитируют отнесение на расходы процентов по займам от нерезидентов:

• лимит срабатывает, если сумма займов, полученных украинской компанией от любых нерезидентов (а не только связанных), превышает собственный капитал украинской компании в 3,5 раза;
• теперь на расходы относятся проценты в сумме, не превышающей 30% объекта налогообложения налогом на прибыль украинской компании (а не 50% ее финансового результата до налогообложения, как это было ранее).

Действует с 1 января 2021

Иностранные компании, которые фактически присутствуют в Украине

Постоянные представительства нерезидентов

Теперь постоянные представительства должны рассчитывать свою налогооблагаемую прибыль только прямым методом с использованием принципа “вытянутой руки”. Методы “обособленного баланса” или “условной 30% рентабельности” больше не применяются. Конкретизируется и расширяется определение постоянного представительства, добавляются примеры ситуаций, когда деятельность нерезидента свидетельствует о наличии постоянного представительства в Украине.

Налоговые органы получили право проводить проверки и доначислять налоги и штрафы незарегистрированным постоянным представительствам.

Действует с 23 мая 2020 

Иностранная компания может быть налоговым резидентом Украины

Иностранная компания может быть признана налоговым резидентом Украины, если “фактическое управление” ею осуществляется из Украины.

Компания может также признаваться налоговым резидентом Украины, даже если ее место управления находится в другом государстве, но выполняется одно из следующих условий:

• банковские счета управляются из Украины;
• бухгалтерский учет ведется в Украине;
• работниками управляют из Украины. При наличии соответствующих признаков, иностранная компания может быть признана налоговым резидентом Украины. В таком случае она будет платить налог на прибыль в Украине и на нее не будут распространяться украинские правила КИК.

Действует с 1 января 2021

Источник : ASTERS